Grundlagen Kostenrechnung

Die Kostenrechnung (auch Kosten- und Leistungsrechnung) liefert die Datengrundlage für ein funktionierendes Kostenmanagement. Damit Sie Kosten analysieren und steuern können, müssen Sie sich zunächst davon überzeugen, dass Ihr Kostenrechnungssystem korrekt arbeitet. Vor diesem Hintergrund erhalten Sie in diesem Kapitel Hinweise

Der Begriff der Kosten in der Betriebswirtschaftslehre unterscheidet sich vom Kostenbegriff der deutschen Allgemeinsprache, in der Kosten häufig mit Auszahlungen und Ausgaben gleich gesetzt werden. Deshalb ist es unerlässlich, dass Sie sich zunächst mit den Begrifflichkeiten der Betriebswirtschaftslehre auseinandersetzen, bevor Sie in die Thematik der Kostenrechnung und Kostensteuerung einstellen.

Mit diesen Kenntnissen zum Aufbau von Kostenrechnungssystemen sind Sie in der Lage, alle relevanten Informationen zu Einzel- und Gemeinkosten, zu variablen und zu fixen Kosten zusammenzustellen, so dass Sie Ihre Kosten in der Praxis beeinflussen können. Denken Sie immer daran: Kosten fallen nicht vom Unternehmenshimmel, sondern Sie entstehen aufgrund der betrieblichen Nutzung der Produktionsfaktoren.

Grundlagen Kostenrechnung zur Kostenanalyse

Wenn Ihnen diese Informationen bereits hinreichend bekannt sind, können Sie das Kapitel auch gerne überspringen. Dann steht dem Einsatz eines wirkungsvollen Kostenmanagements zur Kostenanalyse und Kostensteuerung nichts mehr im Wege. Alternativ können Sie im folgenden Buch auch einen schnellen Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung erhalten:

Kuppelkalkulation

Die Kuppelkalkulation braucht man, wenn im Produktionsablauf ein Kuppelprozess vorliegt. Von einem Kuppelprozess wird gesprochen, wenn in einem Herstellungsprozess zwangsläufig mindestens zwei Produkte entstehen, wobei das zweite Produkt auch ein Abfallprodukt sein kann. Als Beispiel für einen Kuppelprozess sei das Entkernen von Kirschen genannt. Dabei entstehen einerseits entkernte Kirschen (die zu Kirschkonserven weiterverarbeitet werden können) und andererseits die Kirschkerne (die ebenfalls weiterverkauft werden können).

Zur Durchführung der Kuppelkalkulation innerhalb der Kostenträgerrechnung ist zunächst einmal festzustellen, ob der Kuppelprozess mehrere (gewünschte) Hauptprodukte liefert oder ob neben dem eigentlich gewünschten Hauptprodukt auch wertmäßig zweitrangige oder sogar lediglich zu entsorgende Nebenprodukte entstehen. Im Beispielprozess des Entkernens von Kirschen werden die Kirschkerne wohl als Nebenprodukt anzusehen sein.

Zunächst soll der Fall betrachtet werden, dann neben einem Hauptprodukt ein oder mehrere Nebenprodukte entstehen, die eigenständig vermarktet werden können. In diesem Fall tragen die Nebenprodukte exakt so viel Kosten des Kuppelprozesses, dass mit ihnen ein Gewinn (Deckungsbeitrag) von exakt 0 erzielt wird. Die Nebenprodukte tragen zur Kostendeckung des Kuppelprozesses in der Höhe bei, die sich ergibt, wenn von den Erlösen des Nebenproduktes die Kosten subtrahiert werden, die zur Vermarktung der Nebenprodukte anfallen.

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Beispiel zur Kuppelkalkulation:

In einem Unternehmen der obstverarbeitenden Industrie werden u.a. Kirschkonserven hergestellt. Dazu werden in einem Kuppelprozess die Kirschen entkernt. Dabei entstehen neben dem gewünschten Hauptprodukt „entkernte Kirschen“ auch das Nebenprodukt „Kirschkerne“. Diese werden nach einer Reinigung und Verpackung der Kerne an die Pharmaindustrie verkauft. Der Verkaufserlös abzüglich den Reinigungs- und Verpackungskosten der Kerne ergibt den Deckungsbeitrag. Dieser wird genutzt, um die Kuppelprozesskosten des Hauptproduktes zu reduzieren.

Entsteht ein Nebenprodukt, das lediglich noch entsorgt werden kann, dann werden die Kuppelprozesskosten um die Entsorgungskosten des Nebenproduktes erhöht.

Wenn in einem Kuppelprozess dagegen mehrere Hauptprodukte entstehen, dann werden die Kosten des Kuppelprozesses auf die Hauptprodukte mittels der Äquivalenzziffernmethode verteilt, wobei als Äquivalenzziffern entweder die Verkaufspreise oder die Stückdeckungsbeiträge der Hauptprodukte Verwendung finden.

Neben den Kosten des Kuppelprozesses entstehen im Regelfall noch weitere Kosten. Diese müssen dann mittels anderer Kalkulationsmethoden der Kostenträgerrechnung den Produkten zugeordnet werden.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

Innerbetriebliche Leistungsverrechnung

Die innerbetriebliche Leistungsverrechnung ist notwendig, da ein Betrieb neben marktorientierten Leistungen auch solche erstellt, die lediglich innerbetrieblich genutzt werden. Dazu gehören z.B. eigene Reparaturleistungen, die Selbsterstellung von Werkzeugen und Modellen, aber auch Leistungen der Kantine oder des Fuhrparks. Diese Leistungen werden in den Hilfskostenstellen (Vorkostenstellen) erbracht. Da der unmittelbare Bezug dieser Leistungserbringung zur den marktfähigen Kostenträgern fehlt, können die Kosten nicht direkt den Kostenträgern zugeordnet werden, sondern sind den Bereichen (Kostenstellen) in Rechnung zu stellen, die diese Leistungen nutzen. Die primären Gemeinkosten der Hilfskostenstellen sind somit in einem zweiten Schritt des BAB den Nutzern der Leistungen der Hilfskostenstellen in Rechnung zu stellen.

Bei der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung geht es um die Bestimmung der Preise für die Leistungen der Hilfskostenstellen, damit die Kosten der Hilfskostenstellen angemessen verteilt werden können.

In der Praxis haben sich verschiedene Verfahren zur innerbetrieblichen Leistungsverrechnung durchgesetzt, welche die Interdependenz des Leistungsaustauschs zwischen den Hilfskostenstellen teilweise nur unzureichend berücksichtigen. Im Einzelnen ist dies das

    1. Gleichungsverfahren,
    2. das Stufenleiterverfahren und
    3. das Anbauverfahren.

Sämtliche Verfahren haben ihre Berechtigung, zumal der Leistungsaustausch zwischen den Hilfskostenstellen überhaupt erst einmal gemessen werden muss, damit er berücksichtigt werden kann.

Während das Gleichungsverfahren den gesamten Leistungsaustausch zwischen den einzelnen Kostenstellen vollständig berücksichtigt, wird beim Stufenleiterverfahren nur eine einseitige Leistungserbringung und beim Anbauverfahren überhaupt kein Leistungsaustausch beachtet.

Innerbetriebliche Leistungsverrechnung: Anbauverfahren

Beim Anbauverfahren werden die primären Gemeinkosten aller Hilfskostenstellen ausschließlich den Hauptkostenstellen zugewiesen. Dazu wird die Summe der primären Gemeinkosten einer jeden Hilfskostenstelle jeweils durch eine sinnvolle Bezugsgröße dividiert, deren Inanspruchnahme von den Hauptkostenstellen zu messen ist.

Beispiel zum Anbauverfahren:

Die Hilfskostenstellen Fuhrpark erbringt bei einer Summe von primären Gemeinkosten in Höhe von 20.000 Euro eine Transportleistung in Höhe von 40.000 km an die Hauptkostenstellen. Die Division der 20.000 Euro durch die Leistung von 40.000 km führt zu einem Kilometersatz von 0,5 Euro. Nutzt die Hauptkostenstelle Vertrieb den Fuhrpark im Umfang von 16.000 Transportkilometern, so hat die Kostenstelle Vertrieb damit 8.000 Euro Kosten des Fuhrparks zu tragen. Es handelt sich dabei um 8.000 Euro sekundäre Gemeinkosten des Vertriebs, da dem Vertrieb diese Kosten im Rahmen des zweiten Abrechnungsschritts des BAB zugewiesen wurden.

Die Nutzung des Anbauverfahrens macht Sinn, wenn der Leistungsaustausch zwischen Hilfskostenstellen nicht messbar, im Vergleich zur Gesamtleistung (an die Hauptkostenstellen) sehr gering oder wenn der Austausch der Hilfskostenstellen untereinander in etwa gleichwertig ist.

Innerbetriebliche Leistungsverrechnung: Stufenleiterverfahren

Erbringen zwei Hilfskostenstellen (z.B. Kantine und Fuhrpark) gegenseitig Leistungen, so wird diese Leistungsverzahnung beim Stufenleiterverfahren nur in einer Richtung berücksichtigt. Dies macht vor allem dann Sinn, wenn die eine Kostenstelle eine hochwertige Leistung für die andere Hilfskostenstelle erbringt, umgekehrt aber nur eine geringwertige Leistung erbracht wird.

Beispiel zum Stufenleiterverfahren:

Die Hilfskostenstelle Fuhrpark erbringt bei einer Summe primärer Gemeinkosten in Höhe von 20.000 Euro eine Transportleistung von insgesamt 40.500 km, wovon 500 km an die zweite Hilfskostenstelle Kantine gehen. Die Hilfskostenstelle Kantine erbringt bei einer Summe primärer Gemeinkosten von 30.000 Euro eine Kantinenleistung von 3.000 Essen, wovon 400 Essen von den Mitarbeitern des Fuhrparks verzehrt werden.

Während die Leistungsabgabe des Fuhrparks an die Kantine einen Schätzwert von unter 250 Euro hat, erbringt die Kantine eine Leistung für den Fuhrpark in einem Schätzwert von rund 4.000 Euro.

In diesem Fall ist zunächst ein Preis für das Kantinenessen zu bestimmen: Die Division von 30.000 Euro [Summe primärer Gemeinkosten] durch 3.000 Essen [Gesamtleistung der Kantine] führt zu einem Preis von 10 Euro pro Essen, so dass die anteiligen Kosten der Kantine dem Fuhrpark in Rechnung gestellt werden können. Auf diese Weise werden dem Fuhrpark sekundäre Gemeinkosten in Höhe von 4.000 Euro zugewiesen (400 Essen mal 10 Euro pro Essen), wodurch die Kosten der Kostenstelle Fuhrpark von 20.000 Euro (primäre Gemeinkosten) um 4.000 Euro (sekundäre Gemeinkosten) auf 24.000 Euro steigen. Diese 24.000 Euro sind jetzt aber nicht der Gesamtleistungsmenge von 40.500 km gegenüber zu stellen, sondern nur noch der Leistungsmenge, die auch weiterverrechnet werden kann. Da die 500 km Transportleistung im Auftrag der Kantine unberücksichtigt bleiben, sind die 24.000 Euro somit nur auf 40.000 km zu verteilen, woraus sich dann ein innerbetrieblicher Verrechnungspreis von 0,6 Euro/km ergibt.

Innerbetriebliche Leistungsverrechnung: Gleichungsverfahren

Soll der Leistungsaustausch zwischen Hilfskostenstellen vollständig berücksichtigt werden, was insbesondere dann Sinn macht, wenn erhebliche Leistungen für die anderen Hilfskostenstellen erbracht werden und der Wert des Leistungsaustauschs nicht offensichtlich ist, kann das Gleichungsverfahren genutzt werden. In diesem Fall ist für jede Hilfskostenstelle eine (mathematische) Gleichung aufzustellen. Dabei wird der Wert der erbrachten Leistung einer Hilfskostenstelle immer den damit verbundenen Kosten gleich gesetzt:

    1. Der Wert der erbrachten Leistung ergibt sich für jede Kostenstelle daraus, dass die (bekannte) erbrachte Leistungsmenge mit dem (unbekannten) Verrechnungspreis pro Leistungseinheit multipliziert wird.
    2. Die Kosten der erbrachten Leistung setzen sich zusammen aus den primären Gemeinkosten der Kostenstelle plus den sekundären Gemeinkosten der Kostenstelle, wobei die sekundären Gemeinkosten jeweils das Produkt aus der (bekannten) in Anspruch genommenen Leistung der anderen Hilfskostenstellen und dem jeweiligen (unbekannten) Verrechnungspreis pro Leistungseinheit besteht.
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Beispiel zum Gleichungsverfahren:

Die Hilfskostenstelle Fuhrpark erbringt bei einer Summe primärer Gemeinkosten in Höhe von 20.000 Euro eine Transportleistung von insgesamt 40.500 km, wovon 500 km an die zweite Hilfskostenstelle Kantine gehen. Die Hilfskostenstelle Kantine erbringt bei einer Summe primärer Gemeinkosten von 30.000 Euro eine Kantinenleistung von 3.000 Essen, wovon 400 Essen von den Mitarbeitern des Fuhrparks verzehrt werden.

Für die Gleichung des Fuhrparks gilt:

Der Wert der erbrachten Leistung (40.500 km mal dem unbekannten Verrechnungspreis p je km) ist den damit verbundenen Kosten (20.000 Euro primäre Gemeinkosten plus 400 Essen mal dem Verrechnungspreis q je Essen) gleich zu setzen.

Für die Gleichung der Kantine gilt:

Der Wert der erbrachten Leistung (3.000 Essen mal dem unbekannten Verrechnungspreis q je Essen) ist den damit verbundenen Kosten (30.000 Euro primäre Gemeinkosten plus 500 km mal dem Verrechnungspreis p je km) gleich zu setzen.

Dieses Gleichungssystem aus jetzt 2 Gleichungen lässt sich mit den bekannten mathematischen Verfahren lösen, so dass die beiden Verrechnungspreise bestimmt werden können.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

Kostenartenrechnung

Die Kostenartenrechnung ist der erste Schritt einer jeden Kostenrechnung und dient lediglich der Erfassung und Systematisierung aller im Laufe der Abrechnungsperiode angefallenen Kostenarten (bzw. aller geplanten Kostenarten). Sie beantwortet somit die Frage „Welche Kosten sind angefallen?“.

Kosten sind dabei der bewertete Verzehr von Dienstleistungen und Produktionsfaktoren (inkl. öffentlicher Abgaben), welche zur Erstellung und zum Absatz betrieblicher Leistungen benötigt werden. Demnach gilt:

    1. Es muss ein Güterverzehr vorliegen, wobei auch immaterielle Güter (Patente) verzehrt werden können.
    2. Der Güterverzehr ist leistungsbezogen, weshalb bspw. Spenden an karitative Einrichtungen nicht zu den Kosten zählen.
    3. Der Güterverzehr muss bewertet bzw. bewertbar sein. Man kennt Bewertungen zu Anschaffungs-, Wiederbeschaffungs-, Tages-, Börsen-, Durchschnitts- und Verrechnungspreisen.

Gliederung in der Kostenartenrechnung

Zur Bildung von Kostenarten kommen mehrere Gliederungskriterien in Frage:

Nach der Art des verbrauchten Produktionsfaktors lassen sich beispielsweise Materialkosten, Kapitalkosten, Personalkosten usw. unterscheiden. Dieser Gliederungsgesichtspunkt kommt in der Kostenartenrechnung zum Einsatz.

Nach der mit dem Kostenanfall verbundenen betrieblichen Funktion können beispielsweise Beschaffungskosten, Fertigungskosten, Verwaltungs- oder Vertriebskosten unterschieden werden. Diese Einteilung wird in der Kostenstellenrechnung genutzt.

Nach der Art der Verrechnung können Einzelkosten, Gemeinkosten und Sondereinzelkosten gebildet werden. Auch dieses Gliederungskriterium spielt in der Kostenrechnung eine Rolle, insbesondere im Rahmen der Kostenträgerrechnung.

Einzelkosten genügen per Definition dem Verursachungsprinzip und können direkt auf die Kostenträger verrechnet werden. Gemeinkosten sind dagegen über die Kostenstellen den Kostenträgern (geschlüsselt) zuzurechnen, da sie nicht dem Verursachungsprinzip genügen. Unechte Gemeinkosten genügen dagegen dem Verursachungsprinzip, sind also eigentlich Einzelkosten, werden aber aufgrund ihrer niedrigen Höhe wie Gemeinkosten behandelt. Sondereinzelkosten sind zwar nicht pro Stück (pro Leistungseinheit), aber pro Auftrag verursachungsgerecht zurechenbar. Sondereinzelkosten der Fertigung sind beispielsweise Kosten für Modelle oder Spezialwerkzeuge, Sondereinzelkosten des Vertriebs sind z.B. Kosten für Verpackungsmaterial oder Frachtgebühren.

Auf Basis der Bezugsgröße lassen sich Stückkosten oder Gesamtkosten berechnen. Auch dieser Aspekt spielt in der Kostenträgerrechnung eine wichtige Rolle.

Und letztendlich ist das Verhalten der Kosten bei Beschäftigungsänderungen als Gliederungskriterium zu nennen. Dann werden fixe Kosten und variable Kosten unterschieden. Diese Einteilung wird in der gesamten Kostenrechnung genutzt.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

Zuschlagskalkulation

Die Zuschlagskalkulation findet Anwendung, wenn ein Betrieb verschiedene Arten von Produkten in mehrstufigen Produktionsabläufen bei unterschiedlicher Kostenverursachung und laufender Veränderung der Lagerbestände herstellt. Sie ist damit die universelle Kalkulationsmethode.

Die Zuschlagskalkulation unterstellt eine Trennung der Kosten in Einzel- und Gemeinkosten, wie sie auch in den bisherigen Darstellungen durchgeführt wurde. Die Einzelkosten werden direkt den Kostenträgern zugerechnet, wohingegen die Gemeinkosten mittels Zuschläge (ermittelt im Rahmen der Kostenstellenrechnung) über Bezugsgrößen auf die Kostenträger verteilt werden.

Summarische und differenzierende Zuschlagskalkulation

Grundsätzlich unterscheidet man die summarische (kumulative) von der differenzierenden Zuschlagskalkulation:

Bei der summarischen Variante werden die gesamten Gemeinkosten des Betriebes über einen einzigen Zuschlag verrechnet. Als Zuschlagsgrundlage werden meist die gesamten Einzelkosten, manchmal auch die Einzellohnkosten oder Einzelmaterialkosten verwendet.

Bei der differenzierenden Variante werden die Gemeinkosten getrennt voneinander den Bereichen Material, Fertigung, Verwaltung, Vertrieb etc. zugeschlagen, wofür individuelle Verrechnungssätze gebildet werden. Diese Vorgehensweise folgt dem Aufbau des zuvor dargestellten Betriebsabrechnungsbogens der Kostenstellenrechnung.

Eine Sonderform der Zuschlagskalkulation stellt die Lohnzuschlagskalkulation dar, bei der die Materialgemeinkosten auf Basis der Materialeinzelkosten, die wichtige Gruppe der Fertigungsgemeinkosten als Ganzes auf Basis der Fertigungslöhne und die Vertriebs- und Verwaltungsgemeinkosten auf Basis der Herstellkosten verrechnet werden.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

Äquivalenzziffernkalkulation

Die Äquivalenzziffernkalkulation eignet sich für den Fall, dass ein Produkt in mehreren Varianten (Sorten) oder einige wenige sehr ähnliche Produkte hergestellt werden, denn:

Um eine Äquivalenzziffernkalkulation durchführen zu können, müssen die einzelnen Sorten des Produktes in eine sinnvolle Relation zueinander gesetzt werden. Aus dieser Relation heraus ergeben sich die Äquivalenzziffern.

Ist eine Sorte A beispielsweise doppelt so groß wie eine Sorte B, ansonsten sind die Sorten aber identisch, dann muss Sorte A doppelt so viel Materialkosten tragen wie Sorte B. Die Äquivalenzziffer der Sorte A beträgt in diesem Fall also 2 (wenn Sorte B die Ziffer 1 hat) und bezieht sich rein auf die Materialkosten.

Ist eine Sorte A aufwendiger zu produzieren als eine Sorte B und benötigt deshalb 50 % mehr Bearbeitungszeit, sind die Sorten ansonsten aber identisch, dann muss Sorte A 50 % mehr Fertigungskosten tragen als Sorte B, die Äquivalenzziffer von A ist somit 1,5, die Äquivalenzziffer von B ist 1,0.

Äquivalenzziffernkalkulation in der Praxis

In der Praxis scheitert die Methode häufig daran, objektive Relationen der Sorten zueinander zu finden. Für den seltenen Fall, dass dies jedoch gelingt, stellt sie eine einfache Möglichkeit zur Produkt- bzw. Leistungskalkulation dar.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

 

Divisionskalkulation

Bei der Divisionskalkulation werden die einstufige und die mehrstufige Variante unterschieden.

Die einstufige Divisionskalkulation setzt voraus, dass die produzierte Leistungsmenge (des einzigen Produktes) vollständig abgesetzt werden kann, so dass es zu keinen Veränderungen eines Lagerbestandes kommt. In diesem Fall sind einfach sämtliche entstandenen Kosten auf die gesamte Leistungsmenge nach dem Durchschnittsprinzip zu verteilen. Der Ein-Produkt-Fall ist in der Praxis selten gegeben. Allerdings rechnen viele Handwerksbetriebe nach diesem Prinzip, nämlich genau dann, sobald sie ihre Leistungen über einen einzigen Stundensatz verrechnen.

Mehrstufige Divisionskalkulation

Bei der mehrstufigen Divisionskalkulation wird zwischen der produzierten und der abgesetzten Leistungsmenge unterschieden; mithin ist es möglich, dass es zu Lagerbestandsveränderungen kommt. Die produzierten Mengeneinheiten haben die Herstellkosten zu tragen, die abgesetzten Leistungseinheiten auch noch zusätzlich die Verwaltungs- und Vertriebskosten. In beiden Fällen erfolgt die Kalkulation durch Division der zu berücksichtigenden Kosten durch die zu berücksichtigende Leistungsmenge. Die mehrstufige Variante ist somit in der Praxis noch seltener anzutreffen, da die Produktionsvoraussetzungen in der Regel nicht erfüllt sind.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

Kalkulation

Die Kostenträgerrechnung heißt häufig auch Kalkulation und beantwortet die Frage „Wofür sind Kosten entstanden?“. Im Vordergrund steht meist die Produktkalkulation bzw. Leistungskalkulation.

Werden die (marktfähigen) betrieblichen Leistungen als Kalkulationsobjekt herangezogen, spricht man auch von der Kostenträgerstückrechnung. Davon abzugrenzen ist die Kostenträgerzeitrechnung, die mehr die Berechnung des Betriebsergebnisses im Blick hat.

Die Durchführung der Kalkulation kann vor, während oder nach der Leistungserbringung erfolgen; man spricht von der Vor-, der Zwischen- und der Nachkalkulation.Während die Vorkalkulation auf Basis von Normal- oder Sollkosten erfolgt und als Orientierungshilfe bei der Preisfindung dient, liegen für die Zwischenkalkulation und erst recht für die Nachkalkulation auch bereits Ist-Kosten vor, die eine Kontrolle und Steuerung der Kosten ermöglichen.

Zusammenfassend kann gesagt werden, dass die Kostenträgerrechnung

  • als Grundlage der Bewertung der Lagerbestände (Halb- und Fertigfabrikate, selbsterstellte Anlagen) als Kostenträgerstückrechnung auf Vollkostenbasis,
  • als Grundlage der Planung und der Kontrolle des Periodenerfolgs (kurzfristige Erfolgsrechnung nach dem Gesamtkosten- oder dem Umsatzkostenverfahren als Kostenträgerzeitrechnung) und
  • der Bestimmung preispolitischer Entscheidungen (z.B. zur Bestimmung kurzfristiger oder langfristiger Preisuntergrenzen) als Kostenträgerstückrechnung auf Teilkostenbasis dient.

Verfahren der Kalkulation

Zur Durchführung der Kostenträgerstückrechnung existieren verschiedene Kalkulationsmethoden, die sich grundsätzlich den nachfolgend dargestellten Hauptformen zuordnen lassen, wobei die Wahl der richtigen Kalkulationsmethode nicht willkürlich erfolgen darf, sondern von der gegebenen Leistungserstellung abhängt.

Die Divisions- und die Äquivalenzziffernkalkulation benötigen beide in der betrieblichen Praxis nur selten anzutreffende Produktionsvoraussetzungen. So sind Ein-Produkt-Unternehmen ebenso selten anzutreffen wie reine Sortenfertiger.

Von einem Kuppelprozess spricht man immer dann, wenn aus einem Leistungserstellungsprozess mindestens zwei Produkte entstehen, auch dann, wenn das zweite Produkt ein Abfallprodukt ist. Allerdings fallen neben den Kosten des reinen Kuppelprozesses in der Regel noch weitere Kosten an, die mit einer Kuppelkalkulation alleine nicht korrekt berücksichtigt werden können.

Als Regelkalkulation kommt üblicherweise eine Form der Zuschlagskalkulation zum Einsatz, wobei die Maschinenstundensatzrechnung eine Spezialform der Zuschlagskalkulation darstellt.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

Betriebsabrechnungsbogen BAB

Als Arbeitsanweisung für die Durchführung der Kostenstellenrechnung wird meist der Betriebsabrechnungsbogen BAB genutzt. Der BAB enthält zeilenweise die Kostenarten und spaltenweise die Kostenstellen. Zu seinen Aufgaben gehört

  • die Verteilung der primären Gemeinkosten auf die Kostenstellen
  • die Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung
  • die Bildung von Kalkulationssätzen
  • die Vorbereitung der Kostenkontrolle.

Im BAB werden ausschließlich Gemeinkosten verrechnet, da sich die Einzelkosten direkt den Kostenträgern zuordnen lassen.

Um den BAB anwenden zu können, sind nacheinander folgende Rechenschritte durchzuführen:

Arbeitsschritte des BAB:

  • In einem ersten Schritt sind die primären Gemeinkosten gemäß der Kostenartenrechnung in die linke Spalte des BAB einzutragen und dann auf die jeweiligen Haupt- und Hilfskostenstellen (nach Möglichkeit gemäß des Verursachungsprinzips) zu verteilen. Als Ergebnis erhält man die Summe der primären Gemeinkosten je Kostenstelle.
  • Im zweiten Schritt erfolgt die innerbetriebliche Leistungsverrechnung, also die Umlage aller Kosten der Hilfskostenstellen auf diejenigen Kostenstellen, die entsprechende Leistungen empfangen haben, bis alle Kosten der Hilfskostenstellen vollständig verteilt sind. Als Ergebnis erhält man folglich für jede Hauptkostenstelle die Summe der gesamten Gemeinkosten.
  • Als dritter und letzter Schritt ist die Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenträger zu nennen. Diese Verteilung ist Bestandteil der Kalkulation und erfolgt auf Basis von Kalkulationssätzen.

Die Wahl der Kostenschlüssel im Betriebsabrechnungsbogen

Die Wahl geeigneter Umlageschlüssel spielt aber nicht nur bei der Verteilung der Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen eine Rolle, sondern sie ist auch zur Bestimmung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung und zur Ermittlung von Kalkulationssätzen bedeutsam. Man unterscheidet folgende Kostenschlüssel:

  • Wertschlüssel (Löhne, Materialeinzelkosten, Umsatz, Herstellkosten),
  • Mengenschlüssel (Menge nach Länge, Fläche, Gewicht, Zahl, Rauminhalt etc.),
  • Zeitschlüssel (Arbeits-, Maschinen-, Platzstunden).
  • Kapitalschlüssel (betriebsnotwendiges Kapital)
  • Arbeitskraftschlüssel (Zahl der Arbeitskräfte, Zahl der Angestellten)

Wertschlüssel führen zu prozentualen Zuschlagssätzen (z.B. 10% der Herstellkosten), Mengenschlüssel und Zeitschlüssel zu Zuschlagssätzen pro Bezugsgrößeneinheit (z.B. 2 Euro pro kg, 15 Euro pro Arbeitsstunde).

Wertschlüssel werden in der betrieblichen Praxis häufig zur Verrechnung von Materialgemeinkosten oder von Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten genutzt; Mengen- oder Zeitschlüssel spielen oft für die Verrechnung von Fertigungsgemeinkosten eine große Rolle. Kapitalschlüssel werden zur Verrechnung von Zinsen herangezogen, Arbeitskraftschlüssel vor allem, wenn kein anderer sinnvoller Schlüssel in Frage kommt.

Wenn alle in der Kostenartenrechnung erfassten Gemeinkosten auf die Kostenstellen verteilt sind, ist der erste Schritt des BAB abgeschlossen. Bildet man nun die Summe der zugeordneten Gemeinkosten auf die Kostenstellen, dann erhält man im Ergebnis die Summe der primären Gemeinkosten.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben

Kostenstellenrechnung

Die Kostenstellenrechnung betrifft ausschließlich die Verrechnung von Gemeinkosten. Während Einzelkosten (gemäß der Definition) verursachungsgerecht den Kostenträgern zugewiesen werden können, müssen Gemeinkosten auf Basis alternativer Verrechnungsprinzipien auf die Kostenträger verteilt/geschlüsselt werden. Diese Aufgabe übernimmt die Kostenstellenrechnung.

Als Kostenstelle bezeichnet man jeden betrieblichen Teilbereich, der hinsichtlich der (Gemein-)Kosten selbständig abgerechnet wird. Dabei wird die Frage beantwortet, wo in einem Unternehmen Kosten angefallen sind.

Die Kostenstellenrechnung ordnet die Kosten ihrem Entstehungsort zu, um

    • eine Wirtschaftlichkeitskontrolle der Unternehmensbereiche zu ermöglichen, von denen die Kosten zu verantworten und zu beeinflussen sind,
    • die Kalkulationsgenauigkeit zu erhöhen,
    • relevante Kostendaten bzgl. der jeweiligen Betriebsbereiche zu liefern.

Die Kostenstellen einer Unternehmung lassen sich in zwei Gruppen unterteilen:

Hauptkostenstellen (Endkostenstellen) sind all jene Teilbereiche, deren Kosten sich unmittelbar auf betriebliche Leistungseinheiten verrechnen lassen, welche für die Absatzmärkte der Unternehmung bestimmt sind.

Hilfskostenstellen (Vorkostenstellen) sind diejenigen Teilbereiche, die Leistungen erbringen, die innerbetrieblich Verwendung finden und damit an andere Kostenstellen abgegeben werden.

Fertigungskostenstellen sind in der Regel Hauptkostenstellen, denn in diesen Bereichen werden Leistungen erbracht, die inhaltlich mit der Erstellung der marktfähigen Betriebsleistungen zusammenhängen.

Eine Kantine würde hingegen eine Hilfskostenstelle bilden. Die Leistungen der Kantine stehen in keinem inhaltlichen Zusammenhang zu den marktfähigen Leistungen des Unternehmens.

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Die Wahl der Kostenstellen zur Kostenstellenrechnung

Für die Bildung der Kostenstellen sind drei Grundsätze wirksam:

    • Eine Kostenstelle muss stets einen selbständigen Verantwortungsbereich bilden, um so eine wirkungsvolle Kostenkontrolle zu ermöglichen.
    • Für jede Kostenstelle muss eine Maßgröße der Kostenverursachung zu bilden sein. Im Idealfall besteht eine eindeutige proportionale Beziehung zwischen den anfallenden Kosten und den von der Kostenstelle erstellten Leistungen. Dies setzt in der Regel eine homogene Leistungserbringung innerhalb der Kostenstelle voraus.
    • Auf jede Kostenstelle müssen sich die Kosten genau, eindeutig und möglichst einfach kontieren lassen, d.h. die Kostenstelleneinteilung soll maßgeblich nach Wirtschaftlichkeit und Übersichtlichkeit erfolgen.

Aus funktioneller Sicht gibt es

    1. Materialkostenstellen
    2. Fertigungskostenstellen
    3. Vertriebskostenstellen
    4. Verwaltungskostenstellen
    5. Allgemeine Kostenstellen
    6. Forschungs- und Entwicklungskostenstellen.

Die einzelnen Kostenstellenbereiche werden nach Erfordernis in Kostenstellengruppen und dann in einzelne Kostenstellen gegliedert.

Quelle: Kosten- und Leistungsrechnung kompakt: Einführende Darstellung mit 48 Aufgaben